Reverse charge: approfondimento su criticità e sanzioni

Come abbiamo già sottolineato nella scorsa uscita, la Legge di Stabilità (legge 190 del 23 dicembre 2014) ha stabilito un’estensione del meccanismo dell’inversione contabile (o reverse charge) anche a settori che fino ad oggi non ne erano coinvolti: tra questi, le prestazioni di servizi di pulizia, di demolizione, di installazione di impianti e di completamento relative ad edifici. Ciò significa che le prestazioni di pulizia sono soggette, per ciò che riguarda le operazioni effettuate dal 1° gennaio 2015, al reverse charge, e che l’Iva viene assolta dal committente anziché dal prestatore dei servizi. Ciò perché è stata aggiunta, nel corpo dell’art. 17, comma 6, del Dpr n. 633/1972, la nuova lettera a – ter) avente ad oggetto, appunto, le “prestazioni di servizi di pulizia, di demolizione, di installazione di impianti e di completamento relative ad edifici”.

Il concetto di “edificio”: definizioni
Piuttosto chiaro appare il concetto di “edificio”. Chi avesse dubbi, comunque, può utilizzare la definizione presente nella risoluzione n. 46/E/1998: secondo quest’ultima per edificio e si intende qualsiasi costruzione coperta isolata da vie o da spazi vuoti, oppure separata da altre costruzioni mediante muri che si elevano, senza soluzione di continuità, dalle fondamenta al tetto, che disponga di uno o più liberi accessi sulla via, e possa avere una o più scale autonome. In questa definizione rientrano  i fabbricati civili e quelli ad uso industriale, commerciale, artigianale, comprese le parti di essi (un locale, una scala, una stanza, un piano…).  Un’altra definizione utilizzabile è quella dell’art. 2 del D.Lgs n. 192/2005 (attuazione della Direttiva 2002/91/CE relativa al rendimento energetico nell’edilizia) secondo cui l’edificio “è un sistema costituito dalle strutture edilizie esterne che delimitano uno spazio di volume definito, dalle strutture interne che ripartiscono detto volume e da tutti gli impianti e dispositivi tecnologici che si trovano stabilmente al suo interno; la superficie esterna che delimita un edificio può confinare con tutti o alcuni di questi elementi: l’ambiente esterno, il terreno, altri edifici; il termine può riferirsi a un intero edificio ovvero a parti di edificio progettate o ristrutturate per essere utilizzate come unità immobiliari a sé stanti”.

L’aspetto definitorio, lungi dall’essere uno sterile esercizio di ovvietà, ha la sua importanza: alla luce di tali definizioni, ad esempio, risulta esclusa l’applicazione del reverse charge per le prestazioni di servizi di pulizia relative a  beni mobili di ogni tipo (ad esempio i mezzi di trasporto: treni, imbarcazioni, aerei, ecc.). qualche dubbio rimane, invece, sui cosiddetti macchinari “imbullonati”/ancorati al suolo, come linee di produzione, rotative e così via.

Alcune criticità
Fin qui tutto (abbastanza) chiaro: ma quali sono le criticità e, soprattutto, quali sanzioni sono previste in caso di inadempimenti  o anche, semplicemente, errato calcolo dell’importo o applicazione della norma?

Qui il discorso si fa più complesso: innanzitutto, alcune criticità riguardano ml’ambito applicativo, e sono risolte solo in parte dalle tabelle contenute nella “Relazione tecnica” che accompagna il provvedimento (riportiamo in fondo quella sulle attività di pulizia).

Alcune osservazioni. Come abbiamo segnalato, il testo della legge parla soltanto di “servizi di pulizia”, escludendo dall’ambito applicativo del reverse charge gli altri servizi previsti dal Ccnl Multiservizi, come facchinaggio, custodia accessi, giardinaggio, ecc. A questo proposito, l’impresa potrà scegliere se emettere una fattura unica con all’interno indicato il servizio di pulizia, soggetto a reverse charge e le voci relative agli altri servizi con l’applicazione dell’Iva in modo tradizionale (quindi da incassare), o altrimenti emettere due fatture, una per il servizio di pulizia soggetto a reverse charge e l’altra per gli altri servizi soggetti a regime Iva tradizionale (da incassare). Tutto ciò in attesa di una presa di posizione più chiara da parte dell’Agenzia delle Entrate, che peraltro è già stata sollecitata al fine di individuare con precisione le attività coinvolte.

Applicazioni: alcuni casi dubbi
Non mancano, infatti, problemi sull’applicazione; senza pretesa di esaustività, vediamo alcuni casi: qualche dubbio sussiste sull’inclusione dell’attività di disinfestazione, denominata in modo distinto nella Tabella di classificazione delle attività economiche Ateco rispetto alla pulizia, ma comunque rientrante nel gruppo 81.2 menzionato nella Relazione Tecnica. Alla luce di questo, si può ritenere che per tale attività effettuata su edifici (codice 81.29.10), l’Iva sia applicabile con il meccanismo del reverse charge. Anche in questo senso è stato richiesto un pronunciamento ufficiale da parte dell’Agenzia delle entrate. Il reverse charge, inoltre, non dovrebbe essere applicabile alle seguenti attività che pure molte imprese “multiservizi” svolgono: 81.22.01 sterilizzazione di attrezzature medico sanitarie; 81.29.91 Pulizia e lavaggio di aree pubbliche, rimozione di neve e ghiaccio; 81.29.99 Altre attività di pulizia nca (pulizia e manutenzione di piscine, treni, cisterne, ecc.).

I servizi verso soggetti “non passivi” Iva
Più chiaro è il caso dei servizi prestati verso soggetti che non hanno partita Iva, come privati e condomìni. In questi ultimi casi, tutto resta come prima, e l’impresa di pulizia dovrà addebitare l’Iva al committente.

Il cambio di fatturazione
Un altro aspetto da non sottovalutare è il cambio delle modalità di fatturazione: con l’introduzione del “reverse charge” cambiano le modalità di fatturazione e registrazione dei documenti contabili: in caso di “reverse charge”, infatti, la fattura è emessa dal cedente/prestatore senza addebito di Iva con l’annotazione “inversione contabile” e l’eventuale indicazione della norma; quindi deve essere integrata dal cessionario con l’indicazione dell’aliquota e della relativa imposta; infine è annotata dal cessionario sia nel registro delle fatture emesse o corrispettivi (entro il mese di ricevimento o anche successivamente, ma comunque entro 15 giorni dal ricevimento e con riferimento al relativo mese) sia nel registro degli acquisti.

Gli scenari sanzionatori
Veniamo agli inadempimenti, e alle relative sanzioni, che possono essere anche molto gravose: qualora, in sede di controllo, vengano riscontrati inadempimenti relativi al “reverse charge”, l’amministrazione finanziaria deve applicare l’una o l’altra sanzione prevista dall’art. 6, comma 9-bis, del D.Lgs. n. 417/1997, così come formulato dal comma 155 dell’art. 1 della legge n. 244/2007 (Finanziaria 2008), prevedendo la più grave quella più grave (che va dal 100 al 200% dell’imposta relativa all’acquisto di beni e servizi) soltanto laddove l’Iva relativa alla specifica operazione non sia stata assolta. L’art. 6, comma 9-bis,citato sanziona le fattispecie di mancato assolvimento dell’imposta mediante il sistema dell’inversione contabile.

Cerchiamo di sintetizzare, partendo dallo scenario più grave:

– qualora il cessionario o il committente non assolvano l’imposta relativa a beni o servizi a cui si deve applicare il reverse charge, si irroga una sanzione dal 100% al 200% dell’imposta (con un minimo di 258 euro). Stessa sanzione anche per il cedente o prestatore che abbia addebitato l’imposta in fattura omettendone però il pagamento.

–  se invece (caso meno grave) l’imposta è stata irregolarmente assolta dal cessionario/committente o dal cedente/prestatore, la violazione è punibile con la sanzione pari al 3% dell’imposta irregolarmente assolta, con un minimo di euro 258. Entrambi i soggetti tenuti all’applicazione del reverse charge, in ogni caso, sono ritenuti responsabili.

Ecco, in sintesi, la tabella delle attività di pulizia ricomprese nel nuovo meccanismo: