Come chiarito più volte dalla Corte di Cassazione, infatti, la disciplina in materia di IVA delinea la sussistenza di tre distinti rapporti giuridici “collegati, ma che non interferiscono fra di loro”, intercorrenti tra prestatore ed Amministrazione finanziaria – relativamente al pagamento dell’imposta – fra o prestatore e committente – in ordine all’esercizio della rivalsa – e fra committente (se a sua volta soggetto passivo) ed Amministrazione finanziaria – relativamente alla detrazione dell’IVA assolta in via di rivalsa.
Da ciò discende che solo il cedente o prestatore ha titolo ad agire per il rimborso dell’imposta nei confronti dell’Amministrazione finanziaria la quale, essendo estranea al rapporto fra cedente (o prestatore) e cessionario (o committente), non può essere tenuta a rimborsare direttamente a quest’ultimo quanto dallo stesso versato in via di rivalsa (sul punto, Cass., sez. trib., 22 aprile 2003, n. 6419).
In via generale, pertanto, il committente non è mai legittimato a chiedere direttamente il rimborso dell’imposta all’Erario, ma può (e deve) richiedere la restituzione dell’importo versato al prestatore utilizzando gli ordinari rimedi civilistici.
Concretamente, l’azienda di gestione di rifiuti può chiedere il rimborso dell’IVA, mentre il committente può solo ed eventualmente fare causa (civile) all’azienda stessa nel caso quest’ultima si rifiutasse di restituire l’importo indebitamente pagatole.
A complicare ulteriormente la questione vi è la circostanza che, nel caso in esame, le aziende di gestione di rifiuti agiscono ordinariamente come concessionari degli Enti Locali che rimangono sempre gli unici titolari della potestà impositiva ai fini TIA.
Per cercare di chiarire la questione – nel silenzio dell’Amministrazione finanziaria – gli unici interventi sono stati due interrogazioni parlamentari (una risposta ad un question time nella Camera dei Deputati – Comm.ne Finanze – durante la seduta di martedì 22 settembre 2009 da parte dei parlamentari Fluvi e Causi e l’interrogazione n. 5-01972 del 21 ottobre 2009 presentata dagli onorevoli Negro e Fugatti con risposta del Sottosegretario Molgora).
In tali occasioni il Governo ha rilevato le notevoli problematiche che emergono, attinenti in particolare:
- “ad una ridefinizione dei rapporti degli enti locali con le aziende di gestione dei rifiuti, alla luce del fatto che la potestà impositiva in ogni caso spetta all’ente locale;
- alla copertura finanziaria dei mancati introiti erariali derivanti dal non assoggettamento ad IVA della TIA stessa;
- alla disciplina fiscale della (nuova) TIA, regolata dall’articolo 238 del citato decreto legislativo n. 152 del 2006, che deve essere coerente con i principi espressi dalla Corte costituzionale;
- infine, alla definizione di una procedura che semplifichi le procedure di rimborso agli utenti dell’imposta addebitata illegittimamente”.
Il Governo ha concluso che, “considerata la particolare complessità delle questioni suindicate, l’Amministrazione sta effettuando specifici approfondimenti, anche attraverso diretti contatti con gli Enti locali interessati, al fine di pervenire il più rapidamente possibile ad una definizione della problematica di cui trattasi, tenendo conto degli effetti economici che potrebbero derivare dalla esclusione del pagamento dell’IVA sulla TIA, impregiudicate ovviamente le valutazioni di carattere politico”.
Al di là di ogni valutazione relativa al linguaggio della nostra classe politica, quello che emerge è una complessiva incertezza circa le concrete modalità di rimborso dell’IVA in questione.
In particolare, le questioni aperte riguardano:
- il soggetto a cui chiedere il rimborso (se l’Amministrazione finanziaria, l’Azienda di gestione dei rifiuti, gli Enti Locali);
- gli adempimenti da effettuare nel concreto;
- i termini di prescrizione (o di decadenza se si aderisse alla tesi del rimborso diretto) per la domanda di restituzione dell’imposta e, conseguentemente, gli anni per cui è possibile chiedere il rimborso.
Al riguardo, stante l’evidente e manifesta incertezza interpretativa in materia, è possibile solo tentare qualche ricostruzione di carattere ovviamente non definitivo.
Quanto al soggetto a cui chiedere il rimborso, si ritiene – in questa fase e in attesa di un ben accetto intervento legislativo in materia – non derogabile la procedura ordinaria di rimborso dell’IVA che vede il committente precluso al richiedere l’imposta indebitamente pagata direttamente allo Stato.
Depongono in tal senso, oltre alle sentenze della giurisprudenza italiana (e al famoso caso “Amuchina” di qualche anno fa), anche la normativa e la giurisprudenza comunitaria, la quale ha ritenuto conforme alla Direttiva IVA un meccanismo che riservasse ai soli soggetti passivi fornitori del servizio la facoltà e l’onere di chiedere all’Amministrazione finanziaria il rimborso dell’IVA indebitamente applicata (c.d. rimborso diretto).
Ai committenti – materialmente incisi dal tributo – rimarrebbe pertanto solo la possibilità di chiedere ai fornitori civilisticamente la restituzione di quanto indebitamente versato (c.d. rimborso indiretto).
L’unica eccezione a questo principio è stata individuata dalla sentenza della Corte di Giustizia 15 marzo 2007, C-35/05, Reemtsma, nella quale si prevede che “se il rimborso dell’IVA risulta impossibile o eccessivamente difficile, segnatamente in caso di insolvenza del prestatore, detti principi possono imporre che il destinatario di servizi sia legittimato ad agire per il rimborso direttamente nei confronti delle autorità tributarie. Gli Stati membri devono dunque prevedere gli strumenti e le modalità procedurali necessari per consentire a detto destinatario di recuperare l’imposta indebitamente fatturata, in modo da rispettare il principio di effettività”.
Al di fuori di tali casi eccezionali, quindi, a chi ha pagato l’IVA sulla TIA è concesso esclusivamente il c.d. rimborso indiretto, ossia la restituzione civilistica di quanto indebitamente pagato.
Al riguardo, tale domanda di restituzione dovrebbe essere indirizzata al medesimo soggetto che ha applicato l’imposta – ossia l’Azienda di gestione – indipendentemente dal fatto che il soggetto passivo ai fini TIA rimanga e non può che rimanere l’Ente Locale.
Ordinariamente, infatti, è tenuto alla restituzione dell’imposta erroneamente addebitata il medesimo soggetto passivo legittimato a richiedere il rimborso diretto all’Amministrazione finanziaria.
Stante l’incertezza in materia, peraltro, sarebbe consigliabile indirizzare tale richiesta anche all’Ente Locale, in attesa che il prefigurato intervento legislativo ridetermini i rapporti interni tra quest’ultimo e l’Azienda di gestione dei rifiuti.
Quanto ai concreti adempimenti, anche in questo caso è possibile effettuare esclusivamente una ricostruzione de iure condendo e in attesa di un intervento di semplificazione.
Senza carattere di esaustività, tale domanda di restituzione – atta peraltro a interrompere i termini prescrizionali – dovrebbe come minimo contenere, oltre alle generalità del richiedente, la descrizione dell’oggetto della restituzione (la quantificazione dell’IVA versata indebitamente di cui si richiede la restituzione), il titolo per la restituzione (la citazione della sentenza della Corte Costituzionale n. 238 del 2009), l’intimazione alla restituzione (con l’avvertenza che in caso contrario è possibile rivolgersi all’autorità giudiziaria) nonché adeguata documentazione di supporto (ricevute di versamento, bollettini, fatture, estratti conto).
Quanto ai termini prescrizionali, si deve tenere conto che l’esperibilità del solo rimedio del rimborso indiretto ha ricondotto tutta la controversia nell’ambito della disciplina civilistica, con conseguente applicabilità dell’ordinario termine decennale di prescrizione.
A ciò si contrapponga la circostanza che la TIA non è ancora recepita in tutto il territorio nazionale e, anche laddove sia stata implementata sperimentalmente, la prima applicazione non risale certo a dieci anni fa.
La conclusione è sul futuro: è, infatti, prevedibile come la medesima diatriba circa natura corrispettiva o impositiva riguarderà anche la nuova Tariffa, regolata dall’articolo 238 del citato d.lgs. n. 152 del 2006 che prenderà il posto della sin qui commentata TIA, con conseguente riproposizione dei medesimi argomenti e delle medesime eccezioni sin qui esposte a piena conferma della tendenza strettamente vichiana che anima i rapporti tra Fisco e contribuente nel nostro Paese.
*Avvocato in Milano
